海南零关税政策下，交通工具及游艇“未按规定开展经营”的抗辩路径研究——以一则追征税款案件为例
2025-09-08
引言
在建设海南自由贸易港的政策指导下，2020年，财政部，海关总署，国家税务总局联合发布了《关于海南自由贸易港交通工具及游艇“零关税”政策的通知》（以下简称“财关税〔2020〕54号文”），允许符合条件的企业在进口用于交通运输、旅游业的交通工具及游艇时，免征进口关税、进口环节增值税和消费税（免征以上三项税款的政策后续简称为“零关税”政策）。同时，为避免部分企业通过零关税政策购进交通工具或游艇后，转至其他省份使用，产生“全国零关税进口交通工具和游艇”的尴尬局面，财关税〔2020〕54号文进一步规定，任何零关税进口的交通工具及游艇，均应当“按照主管部门相关规定开展营运”，否则应当“补缴相关进口税款”。这一政策当然为吸引外地企业进驻海南，刺激海南旅游业及交通运输业发展作出了较大的贡献，但随着适用该政策购入交通工具及游艇的企业逐年增加，因“未按规定开展营运”而产生征缴税款的案件也在不断增加。由于享受零关税政策进口的交通工具或游艇通常价格昂贵，执法机关追缴的税款数额也不小，若不能对错误的追缴行为进行有效抗辩，则会给企业造成不必要的损失，影响后续经营。
笔者在今年4月份接受委托参与处理一起追缴税款的案件，涉案企业于2021年5月，通过零关税减免政策进口了一艘帆船，后在疫情、无法备案等多种因素影响下，未能及时、正常开展营运工作，2025年3月，某海关便以“未按规定开展营运”为由，对企业作出了追缴税款的决定，追缴税款额度近60万元。笔者通过对涉及零关税政策的法律规范的梳理，结合企业所购游艇的营运情况，对此次征缴税款决定提出了自己的代理意见，最终在复议程序中，促成了某海关与当事人之间的和解，将征缴额度减免至不到20万元，很好地维护了当事人的权益。现就代理过程做一个复盘，不当之处，请读者批评指正。
一、以“未按规定开展营运”为由追缴税款的征缴逻辑
要对以“未按规定开展营运”为由形成的追缴税款决定进行抗辩，需要理顺两个层面的逻辑。第一，如何认定“零关税交通工具及游艇未按规定开展营运”？第二，如何计算“未按规定开展经营”所形成的追缴税款的具体数额？理顺上述两个问题，才能进一步分析行政机关下达的追缴决定的定性是否正确，数额是否精准。下文将对这两个问题分别进行论述：
（一）如何认定零关税交通工具及游艇“未按规定开展营运”？
从当事人收到的《税款确认书》及《税款缴纳提示》来看，认定“零关税交通工具及游艇应当如何开展营运”的主要依据是《海南自由贸易港“零关税”进口交通工具及游艇管理办法（试行）》（以下简称“琼府〔2025〕9号文”）（截止笔者撰稿的8月31日，该办法仍然是约束企业经营方式的最主要的法规）。该办法的第三章，分四节对不同类型的交通工具或游艇应当从事何种经营行为进行了细致的规定，避免了财关税〔2020〕54号文过于宽泛，难以指导具体执法工作的问题。本办法出台后，行政机关认定零关税交通工具及游艇“未按规定开展营运”流程如下：
首先，通过报关单等证据，依据财关税〔2020〕54号文及所附的《海南自由贸易港“零关税”交通工具及游艇清单》（以下简称《交通工具及游艇清单》），确认涉案企业所进口的“零关税交通工具及游艇”的具体类型；其次，根据所确定的类型，自琼府〔2025〕9号文第三章中找到该类交通工具及游艇的“合规经营模式”；最后，通过企业提供的营运发票、收款凭证或纳税凭证，结合企业的具体经营，确认企业是否存在“未按规定开展营运”的情况。
以笔者代理的案件为例，报关单显示，2021年5月，当事人依照零关税政策进口了一艘帆船，从报关单及后续的《游艇适航证书》的描述来看，该船系“长15.75M，带有辅助推进的单体帆艇”，属于“动力游艇”的范畴。琼府〔2025〕9号文第三章第二节第二十八条规定，动力游艇仅限从事游艇租赁营运业务，因此当事人合规的经营方式仅有“租赁经营”一种。由于当事人未能提供监管年限中进行“租赁经营”的营运发票、收款凭证，故海关工作人员认定当事人未能“按规定开展营运”。这一案例便可很好地展示行政机关认定“未按规定开展营运”的基本逻辑。
（二）“未按规定开展经营”所形成的追缴税款数额的计算方式
根据财关税〔2020〕54号文第五条第二款的规定，若企业未按规定开展经营，则应当“补缴相关进口税款”。又根据《海南自由贸易港交通工具及游艇“零关税”政策海关实施办法（试行）》（以下简称“海关总署公告2021年第1号文”）第十三条第一款、第二款的规定，未按规定开展经营，将交通工具及游艇移做他用的，应当根据以下公式计算“补税的完税价格”，进而确定补缴税款具体数额：
补税的完税价格＝“零关税”交通工具及游艇原进口时的完税价格×［需要补缴税款的时间/（监管年限×365）］
该公式中所称的“需要补缴税款的时间”，根据“海关总署公告2021年第1号文”第十三条第三款，是指“未按规定开展经营/移做他用”的“实际时间”，按日计算，每日实际使用不满8小时或者超过8小时的均按1日计算。计算出具体完税价格后，以非零关税交通公积及游艇的正常征税税率计算应补缴的税款。
二、对“未按规定开展营运”的抗辩思路
厘清了“未按规定开展营运”而追缴税款的逻辑，我们便可以构建起一套审查追缴决定是否正确的思路。笔者以为，可以从以下几个方面展开审查工作，进而提出对追缴决定的有效抗辩：
（一）审查涉案交通工具或游艇类型与追缴决定所依据的“合规经营模式”是否契合
根据本文第一章第一节的分析，行政机关若要以“未按规定开展营运”作出追缴决定，首先需要明确企业所购入的交通工具及游艇的具体类型，否则便无法知晓何种经营方式才属于该企业的“合规经营模式”；反过来说，若能发现行政机关所依据的“合规经营模式”与涉案交通工具及游艇并不相符（如将航空器的经营模式套用在车辆中），则可以认为该追缴决定属于主要事实不清，有可能被复议机关依法撤销。
以笔者代理的案件为例。琼府〔2025〕9号文第三章的第二节、第四节，分别对“动力游艇”和“娱乐或运动用的快艇及其他船舶”的经营方式作出了限定。若当事人购入的是“动力游艇”，则应当依照琼府〔2025〕9号文第二十八条，开展“游艇租赁营运业务”；若购入的是“娱乐或运动用的快艇及其他船舶”则应当依照琼府〔2025〕9号文第三十九条，从事“旅游业相关经营服务”。但是，财关税〔2020〕54号及《交通工具及游艇清单》中并未使用“动力游艇”和“娱乐或运动用的快艇及其他船舶”等词来规定零关税进口的船只类型，而是采用了通用的进口税则号来表明何种船只被允许以零关税政策进口，这就给判断该船只应适用何种经营模式造成了麻烦。当事人购入的是税则号为8903.9100的“帆船”（该税则号以《进出口税则（2019）》版为准，2025年版对帆船的税则号有所调整），从《进出口税则（2019）》的规定来看，不论是否加装有辅助发动机，均属于“帆船”的类目，都可以享受零关税政策进口。但如果进口的帆船加装了辅助发动机，则属于《海南自由贸易港游艇产业促进条例》第五十五条规定的具有机械辅助动力的帆艇，应当纳入租赁经营的范畴；如果未加装辅助发动机，则属于无机械动力的传统帆船，就可以从事“旅游业相关经营服务”。
笔者在代理的过程中，仔细审查了企业所提供的报关单、《游艇适航证书》等材料，发现当事人的所购入的帆船上加装了机械动力，且长度超过五米，已经属于动力游艇，在应当进行租赁经营这点上并无争议，故未采取此条抗辩理由。但如果当事人所购帆船并无机械动力，或虽有机械动力，但长度小于5米的话，代理人就可以向复议机关提出、认定企业“未按规定开展营运”的理由与事实不符，属于主要事实不清，应当依法对该决定予以撤销。
（二）审查行政机关计算的“需要补缴税款的时间”是否正确
从海关总署公告2021年第1号文第十三条第二款所确立的计算完税价格公式来看，即便企业发生了“未按规定开展营运”的情形，也有可能因“需要补缴税款时间”过短而导致追缴数额较小的情况。由于“需要补缴税款的时间”与“未按规定开展营运”的时间点直接挂钩，因此，审查“需要补缴税款的时间”计算是否正确，就意味着需要审查行政机关是否有足够的证据证明其提出的“未按规定开展营运”的开始与结束时间点。若代理时明确企业属于“未按规定开展营运”，可依照琼府〔2025〕9号文的规定，仔细审查企业经营过程中产生的营运发票、会计记账凭证以及车辆里程数记录、游艇出港次数记录等证据，看是否能推翻行政机关计算“未按规定开展营运”所依据的开始与结束时间点，并以此为基础要求行政机关减轻企业所应被追缴的税款。
（三）审查企业是否有能力进行“合规经营”
企业是否有能力进行“合规经营”，是零关税政策下，比较特殊的抗辩思路。部分交通工具或游艇在进行特定类型的营运时，为了考察企业是否符合安全标准、资产是否足以支撑经营活动，主管部门通常都需要企业在进行营运前先进行备案登记，防止不符合规定的企业扰乱正常经营秩序。企业在希望从事特定类型的营运前，也可以根据备案登记的条件，衡量自身是否有能力踏足该行业进行经营。
但是，由于最早规定应当如何进行合规经营的琼府〔2023〕44号直到2023年底才正式公布并施行，与财关税〔2020〕54号文相差近三年。在这期间，主管部门并没有针对各种交通工具及游艇应当如何营运展开指导工作，这就导致在琼府〔2023〕44号生效后，部分企业突然面临需要即刻备案登记，否则无法开展特定类型的营运；无法开展特定类型的营运，就要被认定为“未按规定开展营运”的问题。如果此时，备案登记的条件又极其苛刻的话，则企业就不具备“合规经营”的可能性。笔者以代理的案件为由对这一困境进行一个直观的展示。当事人购入游艇的时间点是2021年，此时琼府〔2023〕44号文尚未生效，当事人购入游艇也主要是为了配合公司开展的其他旅游项目，而非为了租赁经营。琼府〔2023〕44号文生效后，2024年2月9日，某海关通知当事人尽快转变为租赁经营，否则就要追缴税款。但是，由于游艇的租赁经营需要依法进行备案，而依据当时有效的“琼交规字〔2021〕413号”文件，租赁经营备案的企业，至少应当拥有5艘自有游艇，否则不予备案登记（2024年7月30日生效的《海南省游艇管理办法》已将备案所需的游艇数量修改为一艘，也侧面反映了5艘游艇的要求并不符合海南自由贸易港的实际需求）。这无异于要求企业立刻出资购入四艘游艇，否则就要面临未能合规经营所产生的税款。很显然，不论从资金还是程序上，四艘游艇都不是短时间内可以准备就绪的，此时企业就不具备“合规经营的可能性”。
从代理人的角度来看，可以在对接当事人的初期，就针对为何没有合规经营，是否存在合规经营的障碍等问题与当事人进行沟通交流。如果出现上述情形，就可以以“不具备合规经营可能性”这一理由对行政机关提出的“未按规定开展营运”进行抗辩，主张并非自身原因恶意规避营运限制，而是目前法规环境下，企业不具备合规经营的可能性。即便最终仍要追缴税款，也可以主张在计算“需要补缴税款时间”时，扣除企业完成备案登记所需的合理时间。以最大化地为企业争取自身利益。
三、结语
通过本文第二章的三点思路，结合当事人的实际情况，笔者最终选择了“不具备合规经营可能性”这个点向行政复议机关提出了代理意见。收到代理意见后，某海关工作人员主动联系到笔者，就这一案件的事实与法律适用问题作出了深入交流。最终，某海关选择主动纠正了追缴税款决定中的不当之处，以行政和解的形式结束了本案复议工作。笔者在此也感谢某海关能秉持依法行政的原则，耐心听取当事人意见，有效化解本次行政争议。
此外，在本次代理过程中，笔者也深切地感受到，中央政治局会议所强调的“保持政策连续性稳定性，增强灵活性预见性”的重要意义。此类追缴税款案件的发生，更多的，是因为政策、法规的制定缺少连贯性和前瞻性。如果在财关税〔2020〕54号文出台时，就对后续可能出台的，影响到企业权益的内容做出大致勾画；或是在出台琼府〔2023〕44号等文件时，充分考虑到与其相配套的法规是否可能对目前企业的经营造成重大影响，则此类行政争议，则可真正化解在源头之中，当事人与执法机关也可免去诉累。
2025年12月18日，零关税政策所依赖的财关税〔2020〕54号文就将被《关于海南自由贸易港货物进出“一线”、“二线”及在岛内流通税收政策的通知》所废止，这一政策也随着海南自由贸易港的建设而渐渐退出了舞台，值此之际，笔者通过本文，将代理案件过程中的经验分享出来，以为后续类似的案件提供一些有益的借鉴。如有不足，恳请批评指正。
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